姚轩鸽：推进税改亟待公共理性

有一个幽灵，昼夜回荡在中国税改的上空。它正在使一些人继续窃喜偷乐的美梦，也使另一些人依然沉湎在点击率的超速增长以及为民请命的虚幻满足之中。这个幽灵，就是忽视利害权衡，背离税收治理增进全社会和每个纳税人利益总量终极目的，逢“减税”必赞，逢“增税”必反的税改集体无意识。

固然，在税权合法性问题尚未得到彻底解决的国度，政府的一切征税都属于非法，都似同抢劫。因此，逢“减税”必赞，逢“增税”必反，确实拥有不容置疑的道义上的绝对性。

然而，谁又会否认，在理论与现实之间，毕竟横亘着一条鸿沟，要一下子跨越这个天堑，需要时间，需要勇气，更需要足够的公共理性。约翰．罗尔斯说：公共理性――“它是公民的理性，是那些共享平等公民身份的人的理性。他们的理性目标是公共善，此乃政治正义观念对社会之基本制度结构的要求所在，也是这些制度所服务的目标和目的所在。”它“在三个方面是公共的：作为自身的理性，它是公共的理性；它的目标是公共的善和根本性的正义；它的本性和内容是公共的，这一点由社会之政治正义观念表达的理想和原则所给定。”【1】这就是我们呼唤的公共理性精神，“公共善”的内涵。既要遵从终极的价值原则，也要注意现实的权变与策略。既要仰望星空，胸怀理想，在征纳税人之间利益尚未发生根本性冲突、可以两全的情境下，坚决高举“帕累托最优原则”的大旗，“不伤一人地增进所有人的利益”，追求完美的选择；也要在征纳税人之间利益发生根本性冲突、不可以两全的情境下，自觉奉行“最大多数人的最大利益原则”，两利相权取其大，两害相权取其小。特别是在冲突情境中，一定要面对现实，精心计较。

“减税式”税改的陷阱

当税改被一波又一波的“减税”之声淹没，当税改等同于一次又一次的税制枝节性要素的优化，我们是否应该反问一声，“减税”之后怎么办？修修补补之后怎么办？难道还要一次又一次地重复，一次又一次地知足常乐，一次又一次地与优良税制擦肩而过，一次又一次地背离税改增进全社会和每个纳税人利益总量的终极目的吗？

面对“减税式”税改，我们只需问一声，难道减税就是税改的终极目的吗？减税之后还是减税吗？就会让自己打一个寒战！就会明白“减税式”税改价值导向本身的局限性，就会清醒“减税式”税改的陷进究竟有多大多深！

然而，不论支撑“减税式”税改的理由和说辞多么圆满和充足，在现实面前，“减税式”税改导向注定会让自己出丑，最终会减少所有纳税人的利益总量。

减税的对词是“增税”，因此，逢“增”必反，逻辑上是自洽的。特别是在税权合法性问题尚未得到实质性解决的国度里，就更应如此。自然，减税也就占据绝对的道义优势。可以不问前提地大声呼吁减税，大道上这是站得住脚的。也不失为一种影响现实，推动税改的策略。而且，具体到当下中国语境，逢“减”必赞，逢“增”必反，呼吁者也不会遭遇任何质疑和风险。这只要看看支持减税，反对增税的事实论据，就足以叫人振振有辞。

请看中国税收之多，之杂，之快，之重，之痛：

关于中国税收收入之多，2010年全国财政收入8.3万亿，且不说四项非税收入――政府性基金、国有企业收入、社会保障、政府(新增)债务就有10.6588万亿之巨。两项合并，2010年中国政府“取之于民”的总收入大约为18.9668万亿，占2010年39.79万亿GDP的47.657％[2]。

关于中国税收之杂，且不说税外收费名目之滥。面对我国究竟有多少税的问题，也是各有各的说法。财政部网站说有19种，其中16种由税务部门征收，关税和船舶税由海关征收。国家税务总局在“税收宣传”一栏中则说，中国有增值税、消费税……等20多个税种，其中17种由税务部门征收。在另一些资料中，则又变为24种，分为8类。试想，国家税收管理部门尚且在税种上口径不一，可见其杂乱了。

关于中国税收之快，更令全球瞠目。1978年，中国财政收入只有1 132.26亿元，1993年达到了4 348.95亿元。从1994年开始，中国财政收入就进入了高速增长的“快车道”：平均每年增收1 000多亿元。继1999年全国税收收入突破10 000亿元大关后，2000年和2001年税收又先后增收2 350亿元和2 501亿元，从而使全国税收收入进一步迈上了15 000亿元的台阶，达到15 166亿元。而这个数字，是1994年――财税体制改革第一个年头全国税收收入5 071亿元的3倍。1997年财政收入8 651.14亿元，1999年突破10 000亿元大关，达到11 444.08亿元，2001年达到了16 386.04亿元，是1989年的6.15倍。这种“万亿元”的突破情节，进入新世纪后，突然间不那么遥远，似乎只要等两三年都可以撞上。1999年，全国税收收入首次突破了10 000亿元大关；2003年，全国税收收入突破了20 000亿元大关；2005年首次突破了30 000亿元；2006年37636亿元，2007年突破40000亿元，全国税收收入49442.73亿元，2008年突破50000亿元，完成54219.62亿元，2009年突破60000亿元，完成63104亿元，2010年突破70000亿元，完成7.739万亿。

关于中国税收之重也是有目共睹，税收收入占GDP的比重也在不断提高。1999年为12.99%，2000年为14.1%，2001年为15.8%，2002年为16.6%，2003年为17.53%，2004年为18.84%，2005年为19.5％，2006年为18%，2007年为20%，2008年为18.03%，2009年18.8%，2010年21%。据有关专家推算：1995―2004年这10年内，我国GDP平均年递增8.55%，增长最快的1995年为10.2%，最慢的1999年为7.1%。而税收收入的增长，1995―2004年这10年间，平均年递增17.72%，增长最快的是2005年为25.66%，最慢的是1998年为10.55%。从这些逐年增长的平均数看，税收收入增长比例是GDP增长比例的2.07倍。但从国外税收收入占GDP的比重情况看，1980年，人均国民生产总值300美元以下的国家，税收收入占国民生产总值的比重一般为15%以下；人均国民生产总值1 500美元左右的中等发达国家，税收收入占国民生产总值的比重一般在20%以上；人均国民生产总值超过1万美元以上的发达国家，税收收入占国民生产总值的比重则超过30%。20世纪90年代后国外部分国家税收占GDP的比例：奥地利为42.4%（1993），法国为39.4%（1994），德国为39.9%（1991），印度为16.1%（1992），韩国为17%（1994），日本为20.9%（1993），英国为33.1%（1993），美国为27.6%（1993）。[3]

关于中国税收之痛，早在2007年，《福布斯》出炉的“全球税负痛苦指数排行榜”就显示，中国继续是亚洲经济体中税负痛苦指数最大的国家，全球排名第三，税负痛苦指数是152。其实，中国税收之痛，还不仅仅在于税收数量的多少，税负的轻重，最痛在于纳税人处于“植物人”状态。

凡此等等事实，似乎都是逢“减”必赞，逢“增”必反的理由，都足以支持我们大声呼吁“减税”。与此同时，也都成为我们将税改等同于“减税”的理由。但是，如果这些税收，不论是轻是重，是多是少，是简是繁，是快是慢，是痛是乐等等，都是经过纳税人同意的呢？！看来，“减税式”税改的根本理由不在“减税”，在于纳税人权利主体地位是否实质性地确立，在于“未经纳税人同意不得征税”的现代文明税收治理原则是否真正实现了制度性的“嵌入”。

毋庸讳言，税负的轻重，税收的多少，税制的简繁，税收增长速度的快慢，等等，仅仅只是税改的重要因素和目标，税改的根本要素和目标在于，税负的轻重，税收的多少，税制的简繁，税收增长速度的快慢，等等体现的是谁的意志，或者说体现的是多少纳税人的意志？优良的税改，体现的应该是全体纳税人的意志，次优的税改，应该体现的是大多数纳税人的意志，次恶的税改体现的是少数纳税人的意志，极恶的税改，体现的仅仅是一个人或几个人的意志。因此，最痛的税制和税改，当是仅仅体现一个人或几个人意志的税制和税改。因为它无视几乎所有人的税收意志和自由，没有遵从“以人为本”的治国理念，没有把“纳税人当人看”，是最不公正、最不平等、最不人道的税制和税改。次痛的税制和税改，当是体现了少数纳税人意志的税制和税改。最优最多快乐的税制和税改，体现了全体纳税人意志的税制和税改，次优较多快乐的税制和税改，当是体现了大多数纳税人意志的税制和税改。难怪18世纪英国著名的政治家和保守主义政治理论家埃德蒙•柏克说：“人在权利上所受的伤害之深，与在钱袋上受到的伤害之大，是可以同样之甚的。一项剥夺人民之全部自由的法案，未必使其财产大受损失。人在大路上被抢了两文钱，使他大为愤恼的，主要不在于这两便士。”[4]

而且，面对同样数量的税款征收，在政体背景相同的条件下，直接税无疑比间接税的“税痛”敏感度要大。因为直接税纳税人十分清楚自己所得中有多少被政府拿走，而间接税不同，自己交了多少税，纳税人根本不清楚。因此，直接税纳税人与间接税纳税人的权利意识也就大相径庭。直接税纳税人会更多地关注税款的去向与使用效率，而间接税纳税人往往意识淡薄，很少追问税款的真正去向。这也就是马克思为什么在直接税与间接税之间选择时，坚决选择直接税的理由。他说：“如果需要在两种征税制度间进行选择，我们则建议完全废除间接税而普遍代之以直接税；”这是因为：“间接税使每个纳税人都不知道他向国家究竟交纳了多少钱，而直接税则什么也隐瞒不了，它是公开征收的，甚至最无知的人也能一目了然。所以，直接税促使每个人监督政府，而间接税则压制人们对自治的任何企求。”[5]这个道理，思想家穆勒和日本当代著名税法学家北野弘久也有精辟的论述，穆勒说：“所谓间接税是这样一种税，虽然表面上是对某人征收这种税，实际上此人可以通过损害另一个人的利益来使自己得到补偿。”[6]北野弘久指出：在间接税制下，“纳税人作为主权者享有监督、控制租税国家的权利，并承担义务”这样的宪政理念“几乎不可能存在”，“只要消费税占据了国家财政的中枢，就会造成人们不能监督、控制租税国家运行状况的可怕状态”[7]。一句话，直接税更有助于纳税人权利意识的觉醒和提高，积聚社会进步的积极力量。

税改的现实目标选择

正如挣扎在汪洋大海中一条破船上的人，尽管大家心中都有登上一艘巨轮的梦想，但在尚未登上这个巨轮之前，每一位乘客和船员的理性选择，只能是――如何减缓破船沉没的速度，以便为全体人的生存争取尽可能多的时间。相信不会有人宁愿为了巨轮的安全与美好，放弃当下生存挣扎与努力。

这无疑在启示我们，在税权合法性问题尚未得到彻底解决之前，一切有助于每个纳税人或大多数纳税人利益总量增进的税改举措，不论大小，都应该得到支持和认同，不应否认其价值，不应放弃哪怕是枝节性的优化努力。甚至，一些从“极恶”向“次恶”的奋斗，哪怕再微不足道，也应该得到理解和尊重。

而且，即使在这样一个几乎不可改变的现实前提下，在明确知道正在推动的税改不可能明显增进每个纳税人利益总量的时候，也应该通过公共理性来寻求每一次推荐税改的现实策略与目标，遵循“最大多数人的最大利益原则”。

具体说，当减税不得不作为一个税改选择或策略时，也存在一个如何选择的价值大小的计较问题，即投入与效率的权衡问题。也就是说，在减税理念下，也有一个多与少、大与小、快与慢、轻与重、远与近、理想与现实等等的价值权衡与选择策略问题。就整体税负而言，我们应该致力于政府整体税收收入总量的减少，而不是税负的“谁负”， 致力于政府政体税收收入增长速度的减慢，而不是其它枝节性要素的优化；应该致力于近期与远期、现实与目标理想的协调，而不是为了眼前利益牺牲长远利益，为了现实目标，牺牲理想目标。以个税改革为例，就不能仅仅为了减少一些人的税负（提高个人所得扣除额），大幅度缩小作为直接税的个税纳税人的规模（固然，交了税的人也不一定具有纳税人权利意识）。因为，直接税天然的税痛感，有助于纳税人权利意识的培养，有助于政府税款的合理有效使用，